Ежегодный альманах Владимирского регионального адвокатского бюро Залевский и партнеры

В свою очередь, в постановлении Восьмого арбитражного апелляционного суда от 12.12.2013 г. № 08АП-10016/1376 было указано, что при переходе налогоплательщика на специальные налоговые режимы в соответствии с главами 26.2 и 26.3 Налогового кодекса РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, и имущественным правам в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы. Из буквального толкования данной нормы права следует, что субъектом, на которого возложена обязанность по восстановлению налога на добавленную стоимость, в случаях реорганизации признается налогоплательщик, которому предоставлены налоговые вычеты (возмещен налог на добавленную стоимость), а не его правопреемник. Для решения вопроса о восстановлении сумм налога необходимо установить факт принятия налогоплательщиком ранее этого налога к вычету. Однако данный факт инспекцией в ходе выездной налоговой проверки не устанавливался.

Возможность не восстанавливать НДС при реорганизации в форме выделения и переходе на УСН подтверждена Постановлением Арбитражного суда Волго-Вятского округа от 27 февраля 2015 г. № Ф01-219/15 по делу № А17-3124/2014. Аналогичный подход содержится в Постановлении Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 14 марта 2014 г. № Ф04-1587/14 по делу № А81-2538/2013.

Показательным с точки зрения необоснованности позиции налогового органа о формальном разделении бизнеса, целью которого является получение необоснованной налоговой выгоды, является Постановление президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 09 апреля 2013 г. № ВАС – 15570/12.

Иная позиция была обозначена в постановлении Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.01.2014 по делу № А52-1617/2013: содержащееся в пп. 2 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ исключение в восстановлении НДС при передаче основных средств правопреемнику (правопреемникам) при реорганизации юридических лиц имеет отношение к налогоплательщику, передавшему основные средства в порядке правопреемства, а не получившему эти средства. Однако данное постановление было впоследствии отменено постановлением ФАС Северо-Западного округа от 30.04.2014 № Ф07-2812/14 по делу № А52-1617/2013.

Отметим, что не в пользу налогоплательщика также было вынесено и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 28.04.2012, а также постановление ФАС Московского округа от 25.07.2012 г. № Ф05-7692/12 по делу № А40-81069/2011 (определением ВАС РФ от 29.11.2012 г. № ВАС-15228/12 отказано в передаче данного дела на пересмотр в порядке надзора в Президиум ВАС РФ), согласно которым налогоплательщиком умышленно совершены действия по созданию подконтрольной организации на упрощенной системе налогообложения с целью вывода всех активов, а также возмещения НДС без восстановления налога и уплаты его в бюджет. Тем самым действия налогоплательщика были направлены исключительно на получение необоснованной налоговой выгоды.

Полное отрицание возможности уклониться от восстановления НДС при реорганизации в форме преобразования и переходе на УСН содержится в Постановлении Арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 10 марта 2015 г. № Ф04-16591/15 по делу № А03-13148/201477.

Арбитражный суд пришел к выводу, что с момента реорганизации правопреемник, применяющий УСН, не признается налогоплательщиком НДС, и с учетом подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником; при этом исчисление суммы налога, подлежащей восстановлению по амортизируемому имуществу, производится исходя из остаточной стоимости такого имущества, сформированной по данным бухгалтерского учета; при переходе организации на УСН применять порядок восстановления ранее принятых к вычету сумм налога по объектам недвижимости, предусмотренный пунктом 6 статьи 171 НК РФ, оснований не имеется.

Кассационная инстанция дополнительно указала, что из положений пункта 5 статьи 58 Гражданского кодекса Российской Федерации следует, что преобразование юридического лица одного вида в юридическое лицо другого вида представляет собой изменение организационно-правовой формы юридического лица; при преобразовании юридического лица одной организационно-правовой формы в юридическое лицо другой организационно-правовой формы права и обязанности реорганизованного юридического лица в отношении других лиц не изменяются, за исключением прав и обязанностей в отношении учредителей (участников), изменение которых вызвано реорганизацией.

В силу пункта 9 статьи 50 НК РФ при преобразовании одного юридического лица в другое правопреемником реорганизованного юридического лица в части исполнения обязанностей по уплате налогов признается вновь возникшее юридическое лицо.

Принимая во внимание установленные судами обстоятельства, в данном случае созданное путем преобразования общество является универсальным правопреемником реорганизованного юридического лица, которое применяло общую систему налогообложения. С даты реорганизации общество, так же как и правопредшественник, применяло общую систему налогообложения, соответственно, являлось плательщиком НДС, а в дальнейшем перешло на УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».

Действительно, исходя из положений пункта 8 статьи 162.1 НК РФ, при передаче правопреемнику (правопреемникам) товаров (работ, услуг, имущественных прав), в том числе основных средств и нематериальных активов, при приобретении (ввозе) которых суммы налога были приняты реорганизованной (реорганизуемой) организацией к вычету в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога не подлежат восстановлению и уплате в бюджет реорганизованной (реорганизуемой) организацией. То есть суммы НДС, правомерно принятые к вычету реорганизуемой организацией по приобретенному имуществу, не подлежат восстановлению при передаче данного имущества правопреемнику.

В целом сам по себе факт реорганизации не является основанием для начисления НДС при передаче имущества от правопредшественника правопреемнику (подпункт 2 пункта 3 статьи 39 НК РФ), для восстановления правопреемником ранее принятого правопредшественником к вычету НДС (пункт 8 статьи 162.1 НК РФ и корреспондирующий ему абзац 1 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ), для отказа правопреемнику в возмещении НДС, право, на которое возникло у правопредшественника (пункт 9 статьи 162.1 НКРФ).

Однако из указанных нормативных положений не следует, что НДС не может быть восстановлен при наличии других (не связанных с реорганизацией) оснований, предусмотренных нормами главы 21 НК РФ.

Так, принимая во внимание наличие специальных норм (абзац 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункт 2 статьи 346.11 НК РФ), а также фактические обстоятельства настоящего дела, суд первой инстанции пришел к верному выводу, что правопреемник (Общество), перешедший на режим УСН, не признается налогоплательщиком НДС и с учетом абзаца 5 подпункта 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, ранее правомерно принятые к вычету реорганизованной организацией по имуществу, переданному правопреемнику для использования в операциях, по которым исчисление НДС не производится, подлежат восстановлению и уплате в бюджет правопреемником.

Суд кассационной инстанции учитывает, что ни одна норма главы 21 НК РФ не освобождает организацию от восстановления НДС при переходе на УСН исключительно по мотиву того, что перед переходом на УСН юридическое лицо провело реорганизацию. Иное толкование вышеперечисленных норм главы 21 НК РФ означало бы, что в целях избежания восстановления НДС при переходе на специальный налоговый режим (УСН) налогоплательщику достаточно было бы провести реорганизацию, например, путем преобразования.

Относительно вывода апелляционного суда, что НДС, ранее возмещенный из бюджета по операциям с основными средствами, переданными правопреемнику, может быть восстановлен только тем лицом, которому предоставлялось такое возмещение и у которого, таким образом, сформировался источник восстановления НДС, кассационная инстанция считает необходимым отметить следующее.

В рассматриваемом случае в силу пункта 9 статьи 50 НК РФ Общество является правопреемником предшествующей организации по всем правам и обязанностям, то есть является универсальным правопреемником относительно уплаты (возврата) налогов. Следовательно, в части НДС налоговые обязательства и права Общества как правопреемника определены с учетом спорных (то есть подлежащих восстановлению) налоговых вычетов организации-правопредшественника, что свидетельствует о том, что источник восстановления НДС был фактически «передан» Обществу от правопредшественника.

С учетом изложенного кассационная инстанция поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае налоговое законодательство предусматривает обязанность Общества восстановить НДС, ранее принятый к вычету (возмещению) его правопредшественником, и как следствие, о правомерности принятия решения инспекции по данному эпизоду. Доводу Общества о необходимости применения ограничений, предусмотренных пунктом 6 статьи 171 НК РФ, судом первой инстанции дана надлежащая правовая оценка. Иных доводов (кроме ссылок на положения пункта 8 статьи 162.1, абзац 1 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункт 6 статьи 171 НК РФ) относительно неправомерности требования о восстановлении НДС при переходе на УСН налогоплательщиком не заявлялось.

Системный анализ приведенных правовых норм, позиции должностных лиц финансовых и налоговых органов, актов различных судебных инстанций позволяет сделать следующие выводы.

Положения пункта 8 статьи 162.1 Налогового кодекса Российской Федерации являются справедливой и достаточной гарантией освобождения налогоплательщика от необоснованного налогового бремени в случае его реорганизации в свете положений об универсальном правопреемстве юридических лиц, создаваемых в процессе реорганизации.

Вместе с тем законом дополнительно детально не регламентирован случай, связанный с одновременным переходом создаваемого в ходе реорганизации юридического лица на упрощенную систему налогообложения.

Именно поэтому у налоговых органов, налогоплательщиков и судов появились существенные разночтения по поводу необходимости восстановления НДС организацией, созданной в процессе реорганизации, получившей имущество в ходе реорганизации и перешедшей на УСН с момента реорганизации.

Отсутствие единого подхода к трактовке налогоплательщиками, налоговыми органами и судами положений пунктов 8 статьи 162.1, абзаца 1 подпункта 2 пункта 3 статьи 170, пункта 6 статьи 171 НК РФ, буквальное толкование пункта 8 статьи 162.1 НК РФ фактически оставляют заинтересованным лицам возможность использовать данные нормы в качестве обоснования законности действий по невосстановлению НДС при переходе на УСН налогоплательщиками в ходе реорганизации (преимущественно разделения или выделения). При этом данную позицию можно, как показано выше, подкрепить неплохой судебной практикой.

Однако очевидно, что данная трактовка нарушает баланс частных и публичных интересов, поскольку позволяет уклониться налогоплательщику от стандартной обязанности восстановить и уплатить в бюджет НДС при переходе на упрощенную систему налогообложения и тем самым влечет за собой причинение ущерба государству, что крайне актуализирует законодательное разрешение данного вопроса.

В.Г. Залевский. Раздел наследства в виде акций между несколькими наследниками по российскому законодательству

Одним из актуальных вопросов применения современного гражданского законодательства является вопрос о том, каким образом следует осуществить раздел акций акционерного общества, перешедших к наследникам после открытия наследства.

Анализ существа вопроса в рамках положений действующего законодательства и сложившейся судебной практики свидетельствует о следующем.

В соответствии со ст. 1141 ГК РФ наследники по закону призываются к наследованию в порядке очередности, предусмотренной статьями 1142-1145 и 1148 Гражданского кодекса Российской Федерации78. Наследники одной очереди наследуют в равных долях. В силу ст. 1142 ГК РФ наследниками первой очереди по закону являются дети, супруг и родители наследодателя.

Согласно ст. 1164 ГК РФ при наследовании по закону, если наследственное имущество переходит к двум или нескольким наследникам, и при наследовании по завещанию, если оно завещано двум или нескольким наследникам без указания наследуемого каждым из них конкретного имущества, наследственное имущество поступает со дня открытия наследства в общую долевую собственность наследников.

В соответствии с п. п. 1, 2 ст. 1165 ГК РФ наследственное имущество, которое находится в общей долевой собственности двух или нескольких наследников, может быть разделено по соглашению между ними. Соглашение о разделе наследства, в состав которого входит недвижимое имущество, в том числе соглашение о выделении из наследства доли одного или нескольких наследников, может быть заключено наследниками после выдачи им свидетельства о праве на наследство.

Частью 1 ст. 247 ГК РФ предусмотрено, что владение и пользование имуществом, находящимся в долевой собственности, осуществляются по соглашению всех ее участников, а при недостижении согласия – в порядке, устанавливаемом судом.

Участник долевой собственности имеет право на предоставление в его владение и пользование части общего имущества, соразмерной его доле, а при невозможности этого вправе требовать от других участников, владеющих и пользующихся имуществом, приходящимся на его долю, соответствующей компенсации (п. 2 указанной статьи).

Согласно ст. 252 ГК РФ имущество, находящееся в долевой собственности, может быть разделено между ее участниками по соглашению между ними. Участник долевой собственности вправе требовать выдела своей доли из общего имущества. При недостижении участниками долевой собственности соглашения о способе и условиях раздела общего имущества или выдела доли одного из них участник долевой собственности вправе в судебном порядке требовать выдела в натуре своей доли из общего имущества.

В случае наличия в наследственной массе акций акционерного общества наследники, принявшие наследство, должны получить соответствующее свидетельство о праве на наследство с указанием долей в праве каждого из наследников.

Затем наследники должны обратиться к регистратору, осуществляющему ведение реестра владельцев обыкновенных именных бездокументарных акций, для открытия счета совместного владения и зачисления на него соответствующих ценных бумаг.

Согласно п.7.3.2. Положению о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг, утвержденному Постановлением Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 2 октября 1997 г. N 27 «Об утверждении Положения о ведении реестра владельцев именных ценных бумаг» (с изменениями и дополнениями)79, регистратор вносит в реестр записи о переходе прав собственности на ценные бумаги в результате наследования по предоставлению следующих документов: подлинника или нотариально удостоверенной копии свидетельства о праве на наследство (передается регистратору); документа, удостоверяющего личность (предъявляется регистратору); подлинника или нотариально удостоверенной копии документа, подтверждающего права уполномоченного представителя (передается регистратору).

В результате проведения операции в реестре регистрато-ром выдается выписка из реестра, согласно которой акции находятся в общей собственности наследников.

В случае если отсутствует спор о количестве подлежащих разделу между сторонами акций, имеется возможность фактического раздела акций в равных долях, совладельцами акций данное обстоятельство и свидетельство о праве на наследство иных наследников не оспариваются, появляется возможность выдела доли акций в натуре путем признания за каждым из наследников права собственности на определенное количество акций.

Необходимо обратить внимание на то, что зачастую количество акций, находящихся в общей собственности, не позволяет произвести их точный раздел на целое число.

Исходя из Информационного письма Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 26 ноября 2001 г. N ИК-09/7948 «Об образовании части акций (дробных акций)»80 норма пункта 19 статьи 1 Федерального закона от 7 августа 2001 года N 120-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон «Об акционерных обществах» (далее – Закон) устанавливает образование части акций (дробных акций).

Дробные акции образуются в случаях, когда приобретение целого числа акций невозможно, а именно: при осуществлении преимущественного права на приобретение акций, продаваемых акционером закрытого общества; при осуществлении преимущественного права на приобретение дополнительных акций; при консолидации акций.

Перечень случаев, при которых образуются дробные акции, является исчерпывающим.

Акционер – владелец дробной акции – имеет права в объеме, соответствующем части целой акции определенной категории (типа), которую составляет дробная акция. Дробная акция обращается как целая акция. В случае если лицо приобретает две и более дробных акции одной категории (типа), то они образуют одну целую и (или) дробную акцию, равную сумме этих дробных акций. Учет прав на дробные акции в системе ведения реестра на лицевых счетах регистратором или эмитентом, осуществляющим ведение реестра самостоятельно, и на счетах депо депозитарием осуществляется без округления, т.е. в простых дробях. Для отражения в уставе общества общего количества размещенных акций все размещенные дробные акции суммируются. Если в результате суммирования дробных акций образуется не целое, а дробное число, то в уставе общества количество размещенных акций выражается дробным числом.

Таким образом, образование дробных акций при разделе общего имущества не предусмотрено. Соответственно, участникам общей долевой собственности может быть выделено только целое количество акций, приходящееся на их долю, а оставшаяся часть акций сохранит статус общей долевой собственности.

Дальнейшее решение вопроса с акциями, раздел которых невозможен, следует осуществить, основываясь на положениях пунктов 3-5 статьи 252 Гражданского кодекса Российской Федерации.

В частности, если выдел доли в натуре не допускается законом или невозможен без несоразмерного ущерба имуществу, находящемуся в общей собственности, выделяющийся собственник имеет право на выплату ему стоимости его доли другими участниками долевой собственности. Несоразмерность имущества, выделяемого в натуре участнику долевой собственности на основании настоящей статьи, его доле в праве собственности устраняется выплатой соответствующей денежной суммы или иной компенсацией. Выплата участнику долевой собственности остальными собственниками компенсации вместо выдела его доли в натуре допускается с его согласия. В случаях, когда доля собственника незначительна, не может быть реально выделена, и он не имеет существенного интереса в использовании общего имущества, суд может и при отсутствии согласия этого собственника обязать остальных участников долевой собственности выплатить ему компенсацию. С получением компенсации в соответствии с настоящей статьей собственник утрачивает право на долю в общем имуществе.

Следует отметить, что сложившаяся судебная практика однозначно свидетельствует о том, что решение вопроса о выделе акций в натуре может быть осуществлено только в рамках рассмотрения дела по иску одного из наследников к другим наследникам о выделе имущества, но никак не по иску к регистратору.

В частности, в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13 ноября 2008 г. N 4668/0881 указано, что в силу п. 1 статьи 252 Гражданского кодекса Российской Федерации имущество, находящееся в общей долевой собственности, может быть разделено между ее участниками по соглашению между ними. При недостижении участниками долевой собственности соглашения о способе и условиях раздела общего имущества или выдела доли одного из них участник долевой собственности вправе в судебном порядке требовать выдела в натуре своей доли из общего имущества (пункт 3 статьи 252 Гражданского кодекса РФ).

Данное правило действует также в отношении раздела ценных бумаг: пунктом 7.3 Положения о ведении реестра предусмотрено, что в случае, если ценные бумаги принадлежат на праве общей долевой собственности, передаточное распоряжение должно быть подписано всеми участниками общей долевой собственности.

Следовательно, при решении вопроса о возможности регистрации перехода права собственности на ценные бумаги к двум и более наследникам по закону подпункт 7.3.2 Положения, содержащий перечень документов, необходимых для внесения в реестр записи о переходе прав собственности на ценные бумаги в результате наследования, должен применяться с учетом требования пункта 7.3 Положения о наличии подписей всех участников общей долевой собственности (в данном случае – наследников по закону) на передаточном распоряжении, передаваемом регистратору.

Так, например, если другой наследник гражданина (по конкретному делу) к регистратору не обращался и передаточное распоряжение не подписывал, соглашения о разделе имущества, заключенного между наследниками, либо судебного акта о выделе доли в натуре, как это предусмотрено статьей 252 Кодекса, истец регистратору не представил, у последнего имелись установленные Положением о ведении реестра основания для отказа во внесении в реестр записи о зачислении спорных акций на лицевой счет гражданина, а также для блокирования операций по его лицевому счету с целью предотвращения передачи ценных бумаг без согласия другого участника общей долевой собственности.

Согласно статье 28 Гражданского процессуального кодекса РФ иск предъявляется в суд по месту жительства ответчика.

Принимая во внимание вышеизложенное, можно сформулировать следующие выводы.

При наследовании пакета акций акционерного общества несколькими наследниками данные акции поступают в общую долевую собственность наследников. Действующим законодательством не предусмотрена возможность раздела данных акций между наследниками ни нотариусом, ведущим наследственное дело, ни регистратором, осуществляющим ведение реестра владельцем именных бездокументарных акций. Раздел акций на целое количество между сособственниками возможен на основании соглашения, заключаемого собственниками, либо по решению суда, при этом образование дробных акций не возможно. В случае если в общей собственности находится одна акция, либо количество не позволяющее разделить его на целое количество акций, действует общее правило, согласно которому несоразмерность имущества, выделяемого в натуре участнику долевой собственности его доле в праве собственности, устраняется выплатой соответствующей денежной суммы или иной компенсацией.

В.Г. Залевский, А.В. Семенович. Правовые аспекты использования систем видеонаблюдения в местах общего пользования

Стремение предпринимателей, частных лиц, государственных органов к постоянному совершенствованию систем безопасности, в том числе затрагивающих места общего доступа, актуализирует необходимость анализа правовых аспектов данных мероприятий как с точки зрения защиты интересов лиц, инициирующих установку систем безопасности, так и неограниченного круга лиц, попадающих в сферу действия данных систем. Речь идет, прежде всего, о системах видеонаблюдения, получивших широкое распространение во дворах домов и на улицах городов России, поскольку проблематику видеонаблюдения в местах общего доступа следует отличать от вопросов, связанных с видеонаблюдением в местах ограниченного доступа.

Традиционный вопрос о пределах осуществления права в данной сфере вызывает массу дискуссий, требующих правового осмысления. Важным с практической точки зрения моментом является также вопрос о юридическом взаимодействии лица, устанавливающего систему видеонаблюдения, и собственников недвижимого имущества, задействованного в этом процессе.

В настоящее время в законодательстве Российской Федерации отсутствует специальный нормативный акт, посвященный регламентации деятельности, связанной с организацией и осуществлением видеонаблюдения в местах общего доступа.

Нормы, регулирующие отдельные правовые аспекты видеонаблюдения, содержатся в Конституции Российской Федерации, Гражданском кодексе РФ82, Уголовном кодексе РФ83, Кодексе об административных правонарушениях РФ84, Федеральном законе от 27.07.2006 г. №152-ФЗ «О персональных данных»85, Федеральном законе от 12.08.1995 г. № 144-ФЗ «Об оперативно-розыскной деятельности»86, Законе РФ от 11.03.1992 г. № 2487-1 «О частной детективной и охранной деятельности в Российской Федерации»87 и иных нормативных актах.