Расходы. Себестоимость. Цена. Книга 1. Термины, классификация, планирование

Получается, признание кодексом прямыми расходами сумм начисленной амортизации по основным средствам (так как амортизация, это процесс, наверное, правильнее сказать сумм амортизационных отчислений, ведь Налоговый кодекс все-таки закон, а не размышления во время прогулки от парадного подъезда одного из зданий на Охотном ряду до другого на Ильинке) тоже очень похоже ошибку законодателя. Не так ли?

С другой стороны, пусть в качестве примера, в кодексе указан исчерпывающий перечень затрат на приобретение материалов, признаваемых прямыми расходами, в котором отсутствуют некоторые виды расходов, реально являющиеся прямыми расходами. Например, в такой перечень не включены, признаваемые согласно пп.6 п.1 ст.254 НК РФ материальными расходы «на приобретение работ и услуг производственного характера, выполняемых сторонними организациями или индивидуальными предпринимателями…».

Прежде всего, разрешите обратить внимание на ошибку законодателя, которая заключается в причислении таких расходов к материальным. Действительно, большинство подобных работ связано с обработкой сырья, материалов и выполнением отдельных операций по изготовлению продукции и поэтому такие работы зачастую называют операциями с давальческим сырьем, об особенностях учета которых тоже постараюсь не забыть сказать несколько тысяч слов, и как положено, стоимость выполнения таких операций включается в стоимость обработанного давальческого сырья и выпущенной продукции. То есть расходы на выполнение операций с давальческим сырьем уже сами по себе являются видом расходов, но не материальными расходами.

Тем более, материальными не могут быть расходы на, как сказано в пп.6 п.1 ст.254 НК РФ «контроль за соблюдением установленных технологических процессов, техническое обслуживание основных средств и другие подобные работы», выполняемые сторонними организациями. Такие расходы действительно не прямые, а косвенные, но явно не материальные, а прочие производственные. Но если такие работы, в частности операции с давальческим сырьем, являются частью технологического процесса по изготовлению конкретного вида продукции, то расходы на их проведение уже не косвенные и по-прежнему не материальные, а прочие, но в таких случаях самые что ни наесть прямые расходы.

В конечном счете абракадабра примера элементов прямых расходов, приведенного в кодексе, свидетельствует лишь о том, что в законе такой пример совсем не нужен, а если НК РФ недостаточно определения понимания термина «прямые расходы», принятого в экономической теории и закрепленного в отечественных стандартах бухгалтерского учета, то не лучше ли вместо непутевого примера элементов прямых расходов привести в кодексе четкое понимание их сущности в том же виде как и везде, где оно указано:

– прямые расходы, это затраты, использованные на изготовление конкретного вида продукции.

При этом классическое и однозначное понимание определения термина «прямые расходы» может избавить налогоплательщиков не только от необходимости определять состав прямых и косвенных расходов отдельной организации, но и, вероятно, такую мою мысль законодатель сочтет крамольной (конечно, куда же нам без УПН), вообще говоря, разрабатывать учетную политику для целей налогообложения. Так как прямые расходы каждого из налогоплательщиков как на ладони видны в технологических процессах конкретных видов продукции, формировать для определения их состава еще и специальную учетную политику все равно, что, простите за бесцеремонность, толочь воду в ступе.

Написаны техпроцессы на бумаге или нет, но они всего равно есть и вот без них ни одно производство обойтись действительно не может. Для организации изготовления любой продукции, предусматривающей разработку техпроцессов или нет, все одно надо иметь понятие не только о видах прямых расходов, но и об их количестве в натуральном выражении.

То есть надо отчетливо представлять в каком количестве, каких сырья и материалов, покупных полуфабрикатов необходимо для производства соответствующей продукции, в какой сумме и кому в профессиональном отношении с учетом квалификации будет начислена зарплата непосредственно за работу по изготовлению такой продукции.

Выходит, технологический процесс мало того, что автоматически формирует состав прямых расходов, так как еще и определяет количество отдельных элементов прямых расходов, что также является необходимым условием определения состава таких расходов. Все же отдельный вид, в частности материалов, может использоваться в различных направлениях хозяйственной деятельности.

Например, один и тот же стальной пруток шестигранник стандартной длинны и всего одна и та же организация может использовать для выточки на станке-автомате гаек, которые затем частично используются в сборке деталей и узлов продукции основного производства, а другие такие гайки передаются для выполнения работ по обслуживанию и ремонту производственного или оборудования общехозяйственного назначения. Следовательно, стоимость соответствующей части длинны этого прутка будет включена в состав прямых расходов, а других его частей в косвенные расходы.

Позвольте также отметить, отличие порядка учета расходов для целей бухгалтерского учета, или, говоря по-современному, формирования финансовой отчетности и для целей налогообложения заключается только в полном или частичном отказе от включения в расчет налогооблагаемой прибыли некоторых видов косвенных расходов, которые в основном не связаны с получением соответствующих доходов. Все очень просто, не так ли?

Порядок учета прямых расходов при любом методе формирования себестоимости готовой продукции для любых целей полностью идентичен, тем более, когда и в бухгалтерском учете, и в налогообложении он у нас один, директ-костинг. Но косвенные расходы, любые из которых в полной сумме учитываются при определении финансовых результатов отчетного периода, для целей исчисления налогооблагаемой прибыли учитываются не все, а некоторые из них, если и учитываются, то в установленных законом пределах.

В таких условиях, когда весьма многогранный состав прямых расходов четко просматривается в технологических процессах производства, а отличия в учете косвенных расходов определены законом, разрешите задать, согласитесь, пожалуйста, напрашивающийся вопрос. А зачем нам реально нужна учетная политика для целей налогообложения?

НК РФ обосновывает обязанность формирования УПН необходимостью определения состава прямых расходов с целью их распределения между остатки незавершенного производства (НЗП) и готовой продукции, что является, пожалуй, самой ужасной ошибкой его экономического содержания, которую вполне можно признать нашим позором. Прямые расходы потому прямые, что, извините должен повториться, они относятся к конкретному виду продукции и распределять их никуда не только не надо, но и невозможно это сделать.

То, что кодекс назвал распределением прямых расходов является всего-навсего расчетом себестоимости остатков НЗП и готовой продукции, определяемой банальным сальдовым методом. В свою очередь хотя бы намека на то, что согласно методу директ-костинг действительно должно регулярно распределяться, а это переменные косвенные расходы, в НК РФ нет и в помине.

Определение состава таких расходов и базы их распределения является одним из условий использования метода директ-костинг, а поскольку он у нас один на все и для всех, то в формировании УПН по этой причине тоже в принципе нет надобности. Но так как «переменчивость» это один из признаков классификации косвенных расходов, сущность переменных расходов, принципы определения их состав и распределения вероятно надо бы рассмотреть в определении понимания термина «косвенные расходы» к чему и предлагаю приступить.

1.4. Косвенные расходы

С пониманием термина «косвенные расходы», исходя лишь из одного их названия, вопросов быть не может. Фактически косвенные это все расходы, которые не прямые, или, говоря более официально:

косвенные расходы, это расходы, которые используются в общепроизводственных целях, для потребностей управления и реализации готовой продукции (товаров, работ, услуг). но непосредственно не связанные с изготовлением конкретных видов продукции, выполнением (оказанием) определенных работ (услуг).

Единственное, что можно отдельно уточнить в размышлениях это классификацию таких расходов по признаку зависимости от объемов производства, проведение которой необходимо при выборе для определения себестоимости готовой продукции метода директ-костинг, которая также незатейлива, как и сами косвенные расходы. В зависимости от объемов производства готовой продукции косвенные расходы подразделяются на:

– переменные расходы, которыми признаются расходы, сумма которых зависит от объемов производства;

– постоянные расходы, сумма которых остается условно постоянной независимо от объемов производства.

Вот именно составы переменных и постоянных расходов, хотя вполне достаточно только переменных, так как тогда все остальные косвенные расходы само собой становятся постоянными, должны быть определены учетной политикой предприятия или организации. Но поскольку и в этом методы определения себестоимости продукции для целей финансовой отчетности и для целей налогообложения совпадают, готовить УПН только для решения такой задачи, по-видимому, также не стоит.

В определении состава собственных переменных расходов, и то, если они пожелают это делать, ведь НК РФ о такой классификации косвенных расходов умалчивает, предприятия и организации тоже несильно заморачиваются. Так как сокращать расходы на управление и сбыт продукции при временном спаде объемов производства или наращивать такие расходы при даже постепенном росте производства вряд ли имеет смысл, а некоторое их колебание, например, зарплаты персонала в случаях зависимости размера премий от выполнения текущих планов по реализации готовых изделий, можно условно не принимать во внимание, расходы на управление организацией, сбыт продукции и другие подобные косвенные расходы, как правило, относятся к постоянным расходам.