Учетная политика коммерческой организации 2024. Практическое руководство по составлению учетной политики

К документам бухгалтерского учета относятся первичные учетные документы и регистры бухгалтерского учета;

Документооборот в бухгалтерском учете коммерческой компании организуется ее руководителем и должен вестись в соответствии с требованиями Федерального закона «О бухгалтерском учете» и ФСБУ 27/2021 «Документы и документооборот».

Документооборот должен обеспечивать:

– своевременное отражение объектов в бухгалтерском учете, в т.ч. передачу первичных учетных документов для регистрации содержащихся в них данных в регистрах бухгалтерского учета и составление на их основе финансовой отчетности;

– предотвращение несанкционированного доступа к документам бухгалтерского учета.

При составлении электронных документов бухгалтерского учета должна быть обеспечена возможность изготовления копий таких документов на бумажном носителе.

Исправление электронного документа допустимо только путем составления нового (исправленного) электронного документа, который должен содержать указание на то, что он составлен взамен первоначального электронного документа, дату исправления, а также электронные подписи лиц, составивших первичный учетный документ (при исправлении первичного учетного документа) или ответственных за ведение регистра бухгалтерского учета (при исправлении регистра бухгалтерского учета), с указанием их должностей, фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц. Средства воспроизведения нового (исправленного) электронного документа должны обеспечить невозможность использования его отдельно от первоначального электронного документа.

Исправление в бумажном документе производится путем зачеркивания ошибочного текста или суммы и указания исправленного текста или суммы над зачеркнутым. Зачеркивание производится чертой таким образом, чтобы можно было прочитать ошибочный текст или сумму. Исправление в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, должно сопровождаться надписью «Исправлено» и содержать дату исправления, а также подписи лиц, составивших первичный учетный документ (при исправлении первичного учетного документа) или ответственных за ведение регистра бухгалтерского учета (при исправлении регистра бухгалтерского учета), в котором произведено исправление, с указанием их должностей, фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Исправления в виде подчисток (в частности, замазывания, стирания) в документе бухгалтерского учета, составленном на бумажном носителе, не допускаются.

Исправление в регистре бухгалтерского учета может также производиться путем внесения в него исправительной записи по счетам бухгалтерского учета. Исправительная запись производится в форме записи на ту же сумму, что и ошибочная запись (часть суммы ошибочной записи), но со знаком минус (сторнировочная запись), либо в форме записи на сумму, дополняющую сумму ошибочной записи до правильной величины (дополнительная запись).

Организация должна хранить подлинники документов бухгалтерского учета, составленных на бумажном носителе и (или) в виде электронного документа, за исключением случаев, установленных законодательством РФ.

Документы бухгалтерского учета должны храниться в том виде, в котором они были составлены. Перевод документов бухгалтерского учета, составленных на бумажном носителе, в электронный вид с целью последующего хранения не допускается.

Организация хранит документы бухгалтерского учета, а также данные, содержащиеся в таких документах, и размещает базы указанных данных на территории РФ. В случае если законодательство или правила страны – места ведения деятельности за пределами РФ требуют хранения документов бухгалтерского учета на территории данной страны, то такое хранение должно быть обеспечено.

Доступ к первичным учетным документам, принятым к бухгалтерскому учету, а также к регистрам бухгалтерского учета предоставляется в порядке, установленном организацией, с обязательным информированием главного бухгалтера или иного должностного лица экономического субъекта, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, либо лица, с которым заключен договор оказания услуг по ведению бухгалтерского учета.

В случае утраты документов, в частности, пропажи и порчи, приводящей к невозможности их использования, компания должна принять все возможные меры по их восстановлению.

При разработке внутрифирменных правил документооборота руководитель организации по согласованию с главным бухгалтером обязан утвердить Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным бухгалтером или уполномоченными ими на то лицами. Следовательно, в учетной политике целесообразно также определить перечень таких документов.

Кроме того, пунктом 14 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности установлено, что без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица расчетные документы, финансовые и кредитные обязательства считаются недействительными и не должны быть приняты к исполнению.

Под финансовыми и кредитными обязательствами понимаются документы, оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту. Это значит, что следует составить Перечень расчетных документов, а также обязательств, под которые компания осуществляет финансовые вложения.

При необходимости передоверить право подписи уполномоченному лицу, это лицо также должно быть указано в учетной политике. В данном случае речь идет в первую очередь о праве подписи банковских документов. В учетной политике нет необходимости указывать конкретную фамилию должностного лица, которое является уполномоченным; достаточно указать должность по штату или штатному расписанию (например, заместитель руководителя по финансовым вопросам). Эта мера позволит избежать вопросов, связанных с внесением изменений в учетную политику в случае изменения должностного положения работников.

Первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным – непосредственно после его окончания. Допускается формировать такие документы с определенной периодичностью (сутки, неделя, месяц, квартал). При этом надо составлять их на отчетную дату. Таким образом, оформляют:

• длящиеся факты хозяйственной жизни: начисление процентов по займам, амортизацию активов и тому подобное;

• повторяющиеся факты хозяйственной жизни: поставку товаров партиями в разные даты по одному долгосрочному договору и так далее (пп. «б» п. 9 ФСБУ 27/2021).

Своевременное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица, составившие и подписавшие указанные документы.

Требование составления первичных документов сразу после окончания операции не распространяется на реализацию товаров (продукции, работ, услуг) с применением контрольно-кассовых машин. В соответствии с пунктом 15 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности в этом случае допускается составление первичного учетного документа не реже одного раза в день по его окончании на основании кассовых чеков.

В целях организации эффективной системы документооборота и обеспечения контроля сохранности документации необходимо разработать График документооборота и утвердить его в качестве одного из приложений к учетной политике. В отношении каждого вида первичного учетного документа в графике документооборота следует указывать количество экземпляров документа, а также лиц ответственных за оформление, проверку, обработку, передачу в архив с указанием соответствующих сроков исполнения. Как правило, ответственность за оборот документов бухгалтерского учета возлагается на главного бухгалтера или на стороннее лицо, привлеченное по договору.

Управление документооборотом позволяет критически оценить существующие рабочие процессы и найти способы повышения их эффективности. В частности, это связано с тем, что сроки обработки некоторых первичных документов непосредственно влияют на размер оборотных средств. Например, оформление отгрузочных документов на готовую продукцию (при последующей оплате) на один день быстрее, чем по ранее действовавшему графику, способствует уменьшению периода оборота денежных средств. Сокращение сроков оформления расходных документов, необходимых для выдачи в производство материально-производственных запасов, позволяет сократить либо размер складских запасов, либо остаток незавершенного производства. А наличие документальной информации о потребностях в материалах в ближайшем будущем и их текущей доступности способствует своевременному формированию заказов поставщикам.

Если в целях осуществления контроля и упорядочения обработки данных о хозяйственных операциях в организации предусмотрено составление сводных учетных документов, перечень и формы таких документов также должны быть указаны в ее учетной политике.

Организация вправе самостоятельно выбрать, с какими формами документов бухгалтерского учета ей работать, в этих целях она может использовать:

– Формы первичных документов, самостоятельно разработанные хозяйствующим субъектом (ч.4 ст.9 Закона №402-ФЗ).

– Унифицированные формы первичной учетной документации, разработанные Госкомстатом России, которые по умолчанию формируются бухгалтерскими программами. Их можно использовать в неизменном виде, а можно скорректировать, добавив нужные реквизиты и (или) удалив лишние.

Выбранный порядок применения форм документов должен утвердить руководитель компании, включив его в учетную политику или отдельным приказом.

Унифицированные формы для банковских и кассовых документов, а также для транспортной накладной применяются экономическими субъектами в обязательном порядке.

Каждый первичный документ должен иметь все обязательные реквизиты, перечень которых содержится в ч. 2 ст. 9 закона №402-ФЗ, а именно:

– наименование;

– дату составления;

– наименование составившего его экономического субъекта;

– содержание факта хозяйственной жизни;

– величину натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

– должности лиц, совершивших операцию, и лица, ответственного за ее оформление, или лица, ответственного за оформление свершившегося события;

– подписи указанных выше лиц, с перечислением их фамилий и инициалов либо других реквизитов, необходимых для их идентификации).

За грубое нарушение правил учета учета доходов, расходов и объектов налогообложения (в т.ч. за отсутствие первичного документа), которое не повлекло занижения налоговой базы, установлен штраф в размере:

– 10 тыс. рублей, если правонарушение совершено в течение одного налогового периода (п. 1 ст. 120 НК РФ);

– 30 тыс. рублей, если те же деяния совершены в течение более одного налогового периода (п. 2 ст. 120 НК РФ).

За занижение налогооблагаемой базы, которое произошло в результате грубого нарушения правил учета, полагается штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 тыс. рублей (п. 3 ст. 120 НК РФ).

При работе с первичными документами необходимо соблюдать также следующие требования:

– составлять на русском языке, а если документ сформирован на иностранном языке, то включить построчный перевод, который может быть сделан как профессиональным переводчиком, так и непосредственно налогоплательщиком или его работником. Если компания-налогоплательщик получает от своих контрагентов-иностранцев документы, составленные по типовой форме, то в таком случае нет необходимости в переводе каждого из них. Компания вправе лишь один раз перевести на русский язык постоянные показатели типовой формы, а в дальнейшем переводить лишь изменившиеся показатели первичного документа;

– составлять на бумаге или в электронном виде. Первичные учетные документы составляют: 1) в форме электронного документа, подписанного квалифицированной электронной подписью или простой электронной подписью – в случаях, установленных методическими рекомендациями; 2) на бумажном носителе – в случае отсутствия возможности их формирования и хранения в электронной форме или если нормативно-правовыми актами установлено требование о необходимости их составления (хранения) исключительно на бумажном носителе;

– отразить виды применяемых форм документов в учетной политике;

– составлять «первичку» в момент совершения хозяйственной операции или сразу же после нее;

– право подписи первичных документов есть у руководителя, главного бухгалтера, сотрудников, ответственных за конкретную операцию, например, у кассира, можно передать право подписи, составив: приказ (распоряжение) генерального директора компании; доверенность от имени организации, которая оформлена в соответствии со ст. 185—187 ГК РФ;

– в электронный документ можно внести исправление, создав новый электронный документ, в котором указано, что он составлен взамен первоначального.

Первичная учетная документация хранится в течение 5 лет после окончания отчетного года (п.1 ст.2 закона №402-ФЗ, п. 277 перечня типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков их хранения, утвержденного Приказом Росархива от 20.12.2019 №236).

При проведении проверки, а также при возникновении споров и разногласий документы необходимо хранить до принятия решения по делу.

Капитальные вложения

С 2022 г. все организации, кроме бюджетных, учитывают капитальные вложения в бухгалтерском учете по правилам, установленным в ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения».

Согласно данному стандарту, для целей бухгалтерского учета под капитальными вложениями понимаются затраты организации на приобретение, создание, улучшение объектов основных средств, объектов нематериальных активов, а также восстановление объектов основных средств.

Единицей учета капвложений является приобретаемый, создаваемый, улучшаемый или восстанавливаемый объект основных средств (п.7 ФСБУ 26/2020).

Капитальные вложения отражаются в бухгалтерском учете на счете 08 «Капитальные вложения» по сумме фактических затрат на приобретение, создание, улучшение и (или) восстановление объектов основных средств.

Затраты – это выбытие (уменьшение) активов организации или возникновение (увеличение) ее обязательств, связанных с капвложениями. Не считается затратами предварительная оплата поставщику (продавцу, подрядчику) до момента исполнения им своих договорных обязанностей по предоставлению имущества, имущественных прав, выполнению работ, оказанию услуг (п. 9 ФСБУ 26/2020).

К капитальным вложениям относятся, в частности, затраты на:

– приобретение имущества, предназначенного для использования непосредственно в качестве объектов основных средств или их частей либо для использования в процессе приобретения, создания, улучшения объектов основных средств, объектов нематериальных активов, а также восстановления объектов основных средств;

– строительство, сооружение, изготовление объектов основных средств;

– коренное улучшение земель;

– подготовку проектной, рабочей и организационно-технологической документации (архитектурных проектов, разрешений на строительство, др.);

– организацию строительной площадки;

– осуществление авторского надзора;

– улучшение и (или) восстановление объекта основных средств (например, достройка, дооборудование, модернизация, реконструкция, замена частей, ремонт, технические осмотры, техническое обслуживание);

– доставку и приведение объекта в состояние и местоположение, в которых он пригоден к использованию в запланированных целях, в том числе его монтаж, установку;

– проведение пусконаладочных работ, испытаний;

– приобретение исключительных прав, прав в соответствии с лицензионными договорами либо иными документами, подтверждающими существование таких прав, на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации, предназначенные для использования непосредственно в качестве объектов нематериальных активов;

– создание объектов нематериальных активов, в том числе в результате выполнения научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ;

– улучшение объектов нематериальных активов, связанное с улучшением (повышением) первоначально принятых нормативных показателей функционирования таких объектов;

– приобретение (в частности, получение, продление, переоформление, подтверждение) прав на осуществление отдельных видов деятельности согласно специальному разрешению (лицензии).

Для признания капитальных вложений должны одновременно соблюдаться следующие условия (п. 6 ФСБУ 26/2020):

– затраты обеспечат получение в будущем экономических выгод (а для некоммерческой организации – достижение целей, ради которых она создана) в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

– определена сумма затрат или приравненная к ней величина.

Это относится как к затратам при первоначальном приобретении и создании объектов основных средств, так и при их последующем улучшении или восстановлении.

В капитальные вложения не включаются (п.16 ФСБУ 2620):

– затраты, понесенные до принятия решения о приобретении, создании, улучшении объекта основных средств, объекта нематериальных активов, о восстановлении объекта основных средств;

– затраты на поддержание работоспособности или исправности основных средств, материальных носителей (вещей), в которых выражены результаты интеллектуальной деятельности, средства индивидуализации, их текущий ремонт;

– затраты на неплановые ремонты основных средств, обусловленные поломками, авариями, дефектами, ненадлежащей эксплуатацией, в той степени, в которой такие ремонты восстанавливают нормативные показатели функционирования объектов основных средств, в том числе сроки полезного использования, но не улучшают и не продлевают их;

– затраты, возникшие в связи с ненадлежащей организацией процесса осуществления капитальных вложений (сверхнормативный расход сырья, материалов, энергии, труда, потери от простоев, брака, нарушений трудовой и технологической дисциплины);

– затраты, возникшие в связи со стихийными бедствиями, пожарами, авариями и другими чрезвычайными ситуациями;

– обесценение других активов, независимо от того, использовались ли эти активы при осуществлении капитальных вложений;

– управленческие расходы, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, созданием, улучшением основных средств, нематериальных активов, восстановлением основных средств;

– расходы на рекламу и продвижение продукции, работ, услуг;

– затраты, связанные с организацией хозяйственной деятельности в новом месте, с новыми покупателями или с новыми видами продукции, работ, услуг;

– затраты на перемещение, ликвидацию ранее использовавшихся основных средств организации, независимо от того, являются ли такие перемещение, ликвидация необходимыми для осуществления капитальных вложений;

– затраты на предстоящую реструктуризацию деятельности организации;

– затраты на обучение персонала;

– затраты на поддержание, обновление, восстановление, сохранение нормативных показателей функционирования объектов нематериальных активов, в том числе сроков полезного использования, отличные от затрат на улучшение, в том числе продление сроков полезного использования объектов нематериальных активов;

– иные затраты, осуществление которых не является необходимым для приобретения, создания, улучшения основных средств, нематериальных активов, восстановления основных средств.

Перечисленные затраты признаются расходами периода, в котором понесены.

В то же время положения ФСБУ 26/2020 не распространяются на работы и услуги по созданию, улучшению, восстановлению средств производства для других лиц, а также на затраты на приобретение и создание активов, предназначенных для продажи (п. 3 ФСБУ 26/2020), например, к затратам на строительство дома, который предполагается потом продать.

Если организация получает имущество безвозмездно, то фактические затраты на капвложения равны справедливой стоимости этого имущества (п. 14 ФСБУ 26/2020). А справедливая стоимость определяется в соответствии с МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

Капитальные вложения необходимо проверять на обесценение в соответствии с МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Как только объект капитальных вложений приведен в состояние и местоположение, в которых он может использоваться в запланированных целях, он считается основным средством. То есть нужно сделать проводку по дебету счета 01 и кредиту счета 08 на всю сумму фактических затрат на капвложения.

Если до завершения капвложений в целом организация начинает использовать какую-то ее часть, то эта часть признается самостоятельным объектом основных средств.

Если капвложения выбывают или не способны приносить выгоды в будущем, то их надо списать в периоде выбытия (отсутствия перспектив возобновления или продажи). Такое возможно (п. 19, 20 ФСБУ 26/2020):

– при передаче имущества другому лицу в связи с его продажей, меной, передачей в виде вклада в капитал другой организации, передачей в некоммерческую организацию;

– при физическом выбытии имущества в связи с его утратой, стихийным бедствием, пожаром, аварией и другими чрезвычайными ситуациями;

– при прекращении капитальных вложений при отсутствии перспектив возобновления или продажи незавершенных объектов.

Затраты на демонтаж и утилизацию капвложений и на восстановление окружающей среды признаются расходами текущего периода (если только в отношении этих затрат не признавалось оценочное обязательство).

В бухгалтерской (финансовой) отчетности раскрывается с учетом существенности следующая информация:

– балансовая стоимость капитальных вложений в объекты, отличные от инвестиционной недвижимости, и в инвестиционную недвижимость на начало и конец отчетного периода;

– результат от выбытия капитальных вложений за отчетный период;

– результат обесценения капитальных вложений и восстановления обесценения, включенный в расходы или доходы отчетного периода;

– авансы, предварительная оплата, задатки, уплаченные организацией в связи с осуществлением капитальных вложений;

– признанная доходом в составе прибыли (убытка) сумма возмещения убытков, связанных с обесценением или утратой объектов капитальных вложений, предоставленного организации другими лицами.

Основные средства

Ведение учета основных средств в целях бухгалтерского учета регулируется ФСБУ 6/2020 «Основные средства», который не устанавливает стоимостного критерия отнесения имущества к категории объектов основных средств – единственным критерием является срок полезного использования приобретенного объекта. Он не распространяется на капитальные вложения и долгосрочные активы к продаже (п. 6 ФСБУ 6/2020).

Не являются объектами основных средств организации, также:

– машины, оборудование, иные аналогичные объекты, которые числятся как готовая продукция на складе производителя или как товары на складе торговой организации;

– объекты, которые сданы в монтаж или подлежат монтажу, а также находятся в пути; финансовые вложения.

В бухгалтерском учете для признания актива объектом основных средств необходимо, чтобы в отношении такого объекта выполнялись следующие условия:

– имеет материально-вещественную форму;

– предназначен к использованию для любой из следующих целей: производство продукции; выполнение работ; оказание услуг; управленческие нужды организации; предоставление за плату во временное владение или пользование.

– предназначен для использования организацией в течение периода более 12 месяцев или обычного операционного цикла, превышающего 12 месяцев;

– способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (обеспечить достижение некоммерческой организацией целей, ради которых она создана);

– организация не предполагает последующую перепродажу актива.

К основным средствам могут не относиться объекты, используемые в течение срока, не превышающего одного производственного цикла (в том случае, когда этот цикл превышает 12 месяцев). Следовательно, в тех случаях, когда подобная ситуация имеет (или может иметь) место, в учетной политике целесообразно отразить этот факт – с приведением продолжительности производственного цикла и перечня используемых в этом цикле объектов основных средств.